Incercarea de a analiza operatiunile de export din perspectiva vamala, in paralel cu implicatiile generate de legislatia de TVA, conduce adeseori la rezultate neasteptate. Cateodata, importanta unor conditii de forma poate genera incalcarea principiului privind prevalenta substantei asupra formei („substance over form”), inclusiv aplicarea unor tratamente de TVA contrare legii.

Prezentam mai jos cazul unei livrari de bunuri efectuata de o societate (A) din Romania catre o societate (B) nestabilita in Romania, dar stabilita in alt stat membru UE, in conditiile in care bunurile sunt transportate din Romania in afara teritoriului vamal de catre cumparator (B).

La prima vedere, pare evident ca o astfel de livrare beneficiaza de scutire de TVA conform prevederilor art. 294, alin. (1), litera b) din Legea 227/2015 privind Codul fiscal. Totusi, orice scutire de TVA trebuie justificata de persoana impozabila care o aplica, cu anumite documente specific prevazute de Ordinul 103/2016.

Unul dintre acestea se refera la declaratia vamala de export. Evident, o astfel de declaratie este obligatorie si trebuie depusa la autoritatea vamala atunci cand bunurile parasesc teritoriul vamal al Uniunii Europene, dar aceasta se completeaza in baza legislatiei vamale.

Din perspectiva vamala, notiunea de exportator este definita in Regulamentul delegat al Comisiei (UE) nr. 2446 din 2015 (intrat in vigoare la 1 mai 2016), ca reprezentand persoana stabilita pe teritoriul vamal al Uniunii care, in momentul in care declaratia vamala de export este acceptata, este titularul unui contract incheiat cu destinatarul dintr-o tara terta si care are competenta de a stabili daca marfurile vor fi transportate catre o destinatie din afara teritoriului vamal al Uniunii.

Asadar, pentru exemplul mentionat mai sus, societatea B este considerata exportator din punct de vedere vamal, avand obligatia de a depune declaratia vamala de export.

Totusi, in ceea ce priveste scutirea de TVA ce s-ar aplica livrarii de bunuri efectuata de A catre B, lucrurile se complica. Ordinul mai sus mentionat contine un exemplu in care se precizeaza clar ca, in cazul in care declaratia vamala de export este intocmita pe numele societatii B, care este mentionata ca exportator pe declaratia vamala, se considera ca exportul bunurilor este realizat de societatea B, care are obligatia inregistrarii in scopuri de TVA in Romania conform art. 316 alin. (4) din Codul fiscal. Mai mult, livrarea efectuata de societatea A catre societatea B este o livrare locala, taxabila in Romania conform regulilor generale.

In consecinta, respectarea legislatiei vamale influenteaza tratamentul de TVA al livrarii de bunuri de la A la B, conducand la imposibilitatea aplicarii corecte a scutirii de TVA, asa cum este aceasta prevazuta de lege, deoarece nu este respecta o conditie de forma pentru justificarea scutirii de TVA. In acest context, ne punem evident intrebarea: Cine prevaleaza?

Autor: Cristina Galin (foto) – manager, specializare impozite indirecte, EY Romania