Din perspectiva impozitului pe venit si a contributiilor sociale obligatorii, legislatia fiscala din Romania incadreaza, fara niciun dubiu, remuneratiile primite de catre persoane fizice in calitate de administratori, reprezentanti in adunarea generala a actionarilor si in consiliile de administratie, directori, membri ai directoratului sau ai consiliului de supraveghere, dar si de manageri in baza contractului de management, ca venituri asimilate salariilor.

Avand aceasta prevedere explicita in Codul Fiscal, remuneratiile astfel obtinute sunt supuse regimului fiscal de impozitare aplicat in cazul salariului pe care il obtine orice angajat. Cu alte cuvinte, acestea vor suporta impozit pe venit si contributii sociale obligatorii, pana la acelasi termen si in aceleasi conditii, ca veniturile salariale obtinute de catre persoanele fizice incadrate cu contracte individuale de munca in Romania, care lucreaza la noi in tara.

In practica, apar insa diferente si vom vedea in analiza de mai jos care sunt acestea si potentialele unghiuri de abordare a acestora. Este vorba despre ipostazele concrete in care o astfel de persoana se poate afla, generand unele neclaritati in tratamentul fiscal si, implicit, necesitatea unor verificari si analize suplimentare.

De exemplu, aceste persoane fizice, in calitate de administratori, directori, membri ai unui consiliu de administratie/directorat, pot fi persoane nerezidente. Pentru acestea, legislatia fiscala din Romania indica impunerea veniturilor potrivit prevederilor legislatiei nationale, luand in considerare, totodata, si prevederile conventiei de evitare a dublei impuneri aplicabile, incheiate de Romania cu statul de rezidenta fiscala a persoanei fizice in cauza.

Avand in vedere prevederile legislatiei domestice a statului de rezidenta fiscala a persoanei fizice, precum si pe cele ale conventiilor de evitare a dublei impuneri, aceeasi persoana, pentru aceleasi venituri, ar putea fi considerata ca obtine sume ce se incadreaza in categorii diferite, in functie de acceptiunea fiecarui stat - statul sursa a venitului versus statul de rezidenta fiscala a persoanei fizice.

In practica, acest lucru se va translata in discutii de clarificare pentru a rezolva eventuale divergente in abordarea impozitarii respectivului venit. La fel, din perspectiva contributiilor sociale, atunci cand sunt mai multe state implicate care trebuie sa faca propria analiza, ar putea exista situatii cand aceeasi activitate, sa spunem cea a unui administrator dintr-o companie inregistrata intr-un stat membru al Uniunii Europene, care este si salariat al unei societati cu activitate intr-un alt stat membru al Uniunii Europene, sa fie considerata activitate dependenta de catre unul dintre state si independenta in celalalt stat. Implicit, acest lucru va determina discutii suplimentare in vederea stabilirii legislatiei de securitate sociala aplicabila respectivei persoane.

Si daca tot suntem in aria contributiilor sociale, ar mai trebui mentionat ca intr-o astfel de situatie internationala, in masura in care se aplica legislatia romana de asigurari sociale, iar administratorul/directorul/membru al directoratului, consiliului de administratie si altele similare, isi desfasoara activitatea in strainatate, la angajatori/platitori care nu au sediul permanent sau rezidenta fiscala in Romania, apare obligatia de declarare si plata a contributiilor sociale aferente. Acest lucru se realizeaza de catre persoana fizica prin intermediul Declaratiei Unice privind impozitul pe venit si contributiile sociale datorate de persoanele fizice.

Activitati de consultanta pentru afaceri si management (cod CAEN 7022) pot fi prestate si prin alte forme de organizare a activitatii, precum PFA sau ca persoana juridica, in masura in care acestea au un scop economic.

In cazul derularii activitatii ca PFA, este bine de stiut ca trebuie sa fie asigurata independenta relatiei dintre parti. In acest sens, legislatia fiscala din Romania prevede o serie de criterii din care trebuie indeplinite cel putin patru pentru a se putea vorbi despre o relatie independenta.

Un detaliu foarte important este acela ca independenta relatiei nu se rezuma doar la asigurarea indeplinirii acestor criterii din perspectiva formei contractuale dintre partile implicate, ci si la indeplinirea acestora in practica. Altfel, vorbim de o relatie dependenta, caz in care desfasurarea activitatii sub forma de PFA (cu implicatii fiscale mai reduse) nu isi are sensul.

Reamintim ca, incepand cu veniturile anului 2023, au intrat in vigoare o serie de modificari fiscale cu impact asupra veniturilor din activitati independente. Este vorba, in primul rand, despre diminuarea pragului minim anual, stabilit cumulat cu alte venituri anuale, astfel cum sunt prevazute de lege, de la care se datoreaza contributia de asigurari sociale de sanatate, de la 12 la 6 salarii minime brute la nivel national.

De asemenea, au fost modificate bazele anuale de calcul pentru aceasta contributie, fiind stabilite in functie de nivelul anual al venitului realizat – avem baze anuale de calcul de 6, 12 sau 24 salarii minime brute la nivel national. Similar, si pentru contributia de asigurari sociale, venitul ales ca baza anuala de calcul nu poate fi mai mic de 12 sau 24 de salarii minime brute la nivel national, in functie de nivelul anual al venitului realizat. Iar din perspectiva impozitului pe venit, se reduce plafonul anual, de la 100.000 euro la 25.000 euro, de la care este obligatorie trecerea de la sistemul de impozitare pe baza de norme de venit (ceva mai favorabil, in functie de situatie) la cel real.

Pe de alta parte, la fel de important de stiut pentru persoanele juridice si activitatile de consultanta pentru afaceri si management pe care le realizeaza este faptul ca, pe langa substanta economica care trebuie sa fie asigurata atunci cand vorbim despre astfel de forme de organizare, modificarile fiscale cu aplicabilitate din anul 2023 limiteaza prestarea acestui tip de activitati de consultanta si/sau management, la o pondere de sub 20% din veniturile totale, pentru ca regimul fiscal al microintreprinderii sa mai poata fi aplicat.

Este important de mentionat faptul ca trendul general in fiscalitatea europeana, cel putin la nivelul statelor membre UE, este acela de a se alinia din punct de vedere al schimbului de informatii, astfel incat sa fie respectate <<ad literam>> conventiile de evitare a dublei impuneri, dar si de a determina exact statutul persoanelor care obtin venituri, iar impozitele pe venituri sa fie corect calculate si platite, conform regulilor de impunere fiscala corespunzatoare.

In cazul acestor tipuri de venituri asimilate salariilor, pentru a pune in practica schimbul automat obligatoriu de informatii in cadrul UE si pentru a putea colecta astfel date relevante privind anumite venituri realizate in Romania inclusiv remuneratiile administratorilor si ale altor persoane asimilate acestora, rezidenti ai altor state membre ale Uniunii Europene, entitatile raportoare stabilite de legislatia aplicabila au obligatia de depunere a unei declaratii informative (formularul 402), pana in ultima zi a lunii februarie a anului curent, pentru anul anterior.

Autori: Claudia Sofianu (foto stanga), Partener, liderul departamentului Impozit pe venit si contributii sociale, EY Romania
Andra Ciotic (foto dreapta), Senior Manager, Impozit pe venit si contributii sociale, EY Romania