Lipsa documentelor justificative “suficiente” poate fi considerata in prezent principala vulnerabilitate pentru companii in cadrul inspectiilor fiscale, in special pentru cele care achizitioneaza servicii. In practica, pentru a permite deducerea TVA, autoritatile fiscale pun accent pe justificarea prestarii serviciilor prin solicitarea unui volum mare de documente justificative, o atentie sporita fiind acordata serviciilor de management sau de consultanta.

Nu era insa clar daca aceasta abordare era justificata in toate cazurile. Recent au fost aduse clarificari in acest sens. In urma unei decizii a Curtii de Justitie a Uniunii Europene (CJUE), companiile care achizitioneaza servicii, cum ar fi, de exemplu, servicii de consultanta in baza unui abonament (servicii “on-call”), au dreptul sa deduca TVA, numarul documentelor justificative necesare fiind redus in comparatie cu alte tipuri de contracte.

Cazul unei companii din Bulgaria a clarificat problema

In cazul C-463/14 Asparuhovo Lake Investment Company OOD (ALIC), o companie bulgareasca ce desfasura afaceri in zona de agricultura, horticultura si cresterea animalelor, a incheiat diverse contracte de abonament cu firme specializate in consultanta financiara, juridica si comerciala.

Prin acele contracte, firmele de consultanta si-au asumat in contractul cu ALIC anumite angajamente, printre cele mai importante fiind: sa fie disponibile pentru ALIC pentru consultanta, intalniri si diferite angajamente, in fiecare zi de la orele 09:00 la 18:00 si, daca este nevoie, si in afara orelor obisnuite de lucru; sa asigure prezenta unei persoane competente la birourile ALIC atunci cand este necesar; sa nu incheie contracte cu alte firme ale caror interese erau contrare cu cele ale ALIC.

In schimbul acestor angajamente, ALIC s-a angajat sa plateasca firmelor de consultanta o remuneratie saptamanala, indiferent daca beneficia sau nu de consultanta. ALIC a dedus TVA inclusa pe facturile emise de firmele de consultanta.

In urma unei inspectii fiscale, autoritatile fiscale din Bulgaria au refuzat dreptul de deducere al TVA pentru ALIC pe motiv ca simpla incheiere a unui contract de abonament sub forma angajamentelor mai sus mentionate nu constituie un serviciu in sfera de aplicare a TVA, intrucat nu se poate determina tipul, natura si cantitatea serviciilor efectiv prestate. In mod particular, nu exista documente care sa ateste numarul de ore efectuate si nicio informatie nu a fost furnizata legata de modul in care au fost stabilite preturile.

Intr-adevar, asa cum a notat si CJUE, respectivele contracte defineau doar scopul serviciilor de consultanta, dar nu indicau un rezultat specific care sa fie atins, un termen limita, modul in care vor fi primite respectivele servicii sau pretul pe fiecare unitate.

Care a fost concluzia CJUE?

Intrebarea principala adresata CJUE a fost daca un contract de abonament, precum cel incheiat cu firmele de consultanta poate constitui o prestare de servicii care sa intre in sfera TVA sau daca este nevoie sa fie efectuate servicii de consultanta determinate in mod specific pentru a putea da nastere dreptului de a deducere a TVA.

Pornind de la regulile generale ale legislatiei de TVA, CJUE si-a pus problema daca exista o legatura directa intre serviciul efectuat si remuneratia obtinuta de firmele de consultanta. Din start trebuie mentionat ca in materie de TVA acest principiu al legaturii directe sta la baza calificarii unei tranzactii in sfera TVA sau nu.

CJUE a decis ca, in conditii de legitimitate, se poate considera ca angajamentele asumate de firmele de consultanta in contractele de abonament (prin care un furnizor a agreat sa fie la dispozitia unui client pe durata contractului) pot fi considerate servicii care intra in sfera TVA. Prin urmare, ALIC ar trebui sa poata deduce TVA pentru serviciile primite, chiar si in lipsa unor documente justificative suplimentare care sa demonstreze prestarea efectiva a activitatilor.

De ce este importanta aceasta decizie pentru companiile din Romania?

In contextul in care, in cadrul controalelor fiscale, inspectorii pun un accent deosebit pe aspecte de forma, in special pe documente justificative, acest caz ar putea reprezenta un mijloc de sustinere a dreptului de deducere a TVA pentru firmele care achizitioneaza servicii de consultanta si al caror drept de deducere a TVA este pus la indoiala de organele de inspectie fiscala in situatii similare cu cele ale ALIC. Acest caz este de asemenea aplicabil in cazul contractelor intragroup (e.g. servicii de management, servicii juridice, financiare, resurse umane etc.) care permit solicitarea acestor servicii in baza unui abonament de la societatea-mama sau de la un centru de servicii al grupului.

Acest caz este important mai ales in conditiile in care, noul Cod Fiscal, care va intra in vigoare de la 1 ianuarie 2016, prevede in mod expres ca “in domeniul taxei pe valoarea adaugata si al accizelor, autoritatile fiscale si alte autoritati nationale trebuie sa tina cont de jurisprudenta Curtii de Justitie a Uniunii Europene.”  Totusi, si in prezent autoritatile fiscale sunt obligate sa tina cont de deciziile CJUE.

Dupa aderarea la Uniunea Europeana, Romania s-a obligat, printre altele, sa respecte acquis-ul comunitar in domeniul TVA, precum si deciziile Curtii de Justitie a Uniunii Europene, astfel ca interpretarile CJUE trebuie urmate de autoritatile fiscale din Romania, in vederea aplicarii uniforme a legii de TVA, tinandu-se cont si de circumstantele concrete ale fiecarui caz in parte.

Decizia CJUE este intr-adevar una favorabila pentru companiile care achizitioneaza servicii in baza unui abonament. Insa, aceste companii trebuie sa tina in continuare cont de prevederile din Codul fiscal privind reconsiderarea unei tranzactii.

Astfel, Codul fiscal stabileste ca autoritatile fiscale pot sa nu ia in considerare o tranzactie care nu are un scop economic, ajustand efectele fiscale ale acesteia, sau pot reincadra forma unei tranzactii / activitati pentru a reflecta continutul economic al acesteia.

De la 1 ianuarie 2016, organul fiscal va fi obligat sa motiveze in fapt decizia de impunere emisa ca urmare a neluarii in considerare a unei tranzactii sau, ca urmare a reincadrarii formei unei tranzactii, prin indicarea elementelor relevante in legatura cu scopul si continutul tranzactiei ce face obiectul neluarii in considerare / reincadrarii, precum si a tuturor mijloacelor de proba avute in vedere pentru aceasta. Astfel, autoritatile fiscale vor avea in sarcina demonstrarea necesitatii reincadrarii unei tranzactii.

Concluzii:
- Justificarea prestarii serviciilor achizitionate pe baza unui contract de tip abonament poate fi efectuata cu un volum redus de documente justificative;
- Incepand cu 1 ianuarie 2016, autoritatile fiscale romane vor fi obligate sa respecte hotararile CJUE in baza unor prevederi exprese din Codul fiscal (dar si in prezent autoritatile fiscale trebuie sa respecte aceste decizii);
- Incepand cu 1 ianuarie 2016, autoritatile fiscale romane vor fi nevoite sa motiveze necesitatea reincadrarii unei tranzactii.

Autor: Costin Manta (foto), Manager Asistenta fiscala, EY Romania